Мінфін своїм наказом від 21.04.2022 р. № 119 (набрав чинності з 27.05.2022 р.) оновив правила обліку біологічних активів. Зокрема, вніс зміни до НП(С)БО 30 «Біологічні активи», а також до Інструкції про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов'язань і господарських операцій підприємств і організацій, затвердженої наказом Мінфіну від 30.11.1999 р. № 291 (далі – Інструкція № 291). Розглянемо найактуальніші, на наш погляд, нововведення.

ЗМІНИ ДО НП(С)БО 30

➊ Чітко прописано, що положення НП(С)БО 30 слід застосовувати при вирощуванні сільгосппродукції до моменту збирання урожаю. При цьому надано визначення поняття збирання врожаю – це відокремлення продукції від біологічного активу або отримання продукції внаслідок припинення життєвих процесів біологічного активу.

Отже, тепер тільки після збирання врожаю на сільгосппродукцію будуть поширюватися норми інших стандартів, а саме НП(С)БО 9 «Запаси». Раніше на практиці так і робили, але Мінфін вирішив затвердити це у нормативному документі.

➋ Умовами, за якими біологічні активи або сільгосппродукція визнаються активом підприємства, є (п. 5 НП(С)БО 30):

1) контроль за біологічними активами та сільгосппродукцією в результаті минулих подій;

2) імовірність отримання підприємством у майбутньому економічних вигод, пов'язаних з їх використанням;

3) їх вартість може бути достовірно визначена.

Раніше визнати активом сільгосппродукцію та біологічні активи аграрій мав у випадку, коли виконано тільки дві останні умови.

Отже, можна сказати, що зараз сільгосппідприємства повинні визнавати в обліку сільгосппродукцію і біологічні активи в такому самому порядку, що й інші види активів, наприклад запаси чи основні засоби.

➌ Уточнено, як при первісному визнанні слід оцінювати біологічні активи та сільгосппродукцію на дату балансу.

Нагадаємо, що раніше біологічні активи та сільгосппродукція оцінювалися за справедливою вартістю, зменшеною на очікувані витрати на місці продажу. Тепер вони будуть оцінюватися за справедливою вартістю, зменшеною на очікувані витрати на продаж.

Під витратами на продаж розуміють витрати, пов'язані з продажем біологічних активів і сільськогосподарської продукції (комісійні винагороди продавцям, брокерам, непрямі податки, що сплачуються при реалізації продукції тощо, за винятком фінансових витрат) (п. 4 НП(С)БО).

Різниця між витратами на продаж і витратами на місці продажу полягає в тому, що витрати на місці продажу мали бути здійснені на активному ринку, тобто на біржі. А оскільки активних ринків в Україні не було, то і зменшити справедливу вартість на витрати на місці продажу не вдавалося. Після оновлення НП(С)БО 30 до витрат на продаж включаються вищезазначені витрати, здійснені на будь-якому ринку.

➍ Змінено правила оцінки біологічних активів у випадку їх придбання. Нагадаємо, що раніше придбаний (одержаний) біологічний актив зараховувався на баланс підприємства за первісною вартістю, яка визначалася за правилами НП(С)БО 7 «Основні засоби» або НП(С)БО 9 «Запаси» (стара редакція п. 7 НП(С)БО 30).

Тепер же Мінфін постановив, що на баланс у випадку первісного визнання (в тому числі і в разі придбання) біологічні активи слід зараховувати не за первісною вартістю, а за справедливою вартістю, зменшеною на очікувані витрати на продаж.

І лише у випадку, коли справедливу вартість біологічного активу достовірно визначити неможливо, його слід зараховувати на баланс підприємства за первісною вартістю, яка визначається за правилами НП(С)БО 7 або НП(С)БО 9.

Це нововведення доволі кардинально змінює правила обліку придбаних біологічних активів, справедливу вартість яких визначити можна. У випадку коли справедлива вартість придбаного біологічного активу на дату придбання відрізняється від первісної, доведеться визнавати:

• або витрати від первісного визнання біологічного активу (Дт 940 Кт 161, 163, 211, 212);
• або доходи (Дт 161, 163, 211, 212 Кт 710).

➎ Змінено підхід до оцінки біологічних активів на дату балансу. Нагадаємо, що раніше всі біологічні активи (довгострокові, поточні і додаткові) на дату балансу можна було оцінювати не за справедливою вартістю, а за первісною вартістю з урахуванням суми їх зносу і втрат від зменшення корисності у двох випадках (п. 9, 10, 11 НП(С)БО 30):

1) справедливу вартість яких на дату балансу достовірно визначити неможливо;

2) підприємство є платником податку на прибуток.

Тепер оцінювати за первісною вартістю на дату балансу біологічні активи можна тільки коли визначити справедливу вартість таких активів неможливо.

Тобто сільгосппідприємства, які є платниками податку на прибуток, втратили право самостійно визначати, як їм оцінити біологічний актив – за справедливою вартістю чи первісною. Нині вони зобов’язані оцінити біологічний актив на дату балансу саме за справедливою вартістю. І лише коли вони не можуть достовірно визначити справедливу вартість таких активів, їм дозволено, як і усім іншим, оцінити біологічні активи за первісною вартістю.

ЗМІНИ ДО ІНСТРУКЦІЇ № 291

Що ж до змін, внесених до Інструкції № 291, то уваги варті тільки два нововведення.

➊ Із назви субрахунку 108 чітко видно, що на ньому обліковують і плодоносні рослини, які є довгостроковими біологічними активами, на які не поширюються (уже багато років) положення НП(С)БО 30. Тепер цей субрахунок називається «Багаторічні насадження та плодоносні рослини».

➋ Уточнено, що на субрахунку 208 «Матеріали сільськогосподарського призначення» крім мінеральних добрив, отрутохімікатів для боротьби зі шкідниками й хворобами сільськогосподарських культур, біопрепаратів, медикаментів, хімікатів, що використовуються для боротьби з хворобами сільськогосподарських тварин, слід обліковувати тільки отримані зі сторони:

• саджанці, що використовуються для висаджування;
• насіння для посіву;
• корми для відгодівлі тварин безпосередньо в господарстві.

Раніше на цьому рахунку можна було також обліковувати саджанці, насіння й корми власного виробництва, які сільгосппідприємство планувало використати як посівний матеріал.

Тепер саджанці, насіння й корми власного виробництва, що будуть використовуватись сільгосппідприємством, потрібно обліковувати на окремому субрахунку, відкритому до рахунку 27 «Продукція сільськогосподарського виробництва».

Олег Головко, консультант з бухгалтерського обліку та оподаткування