Непоодинокими є ситуації, коли сільгосппідприємство, яке має укладений договір емфітевзису, з тих чи інших причин не може обробляти земельну ділянку, отриману в користування за таким договором. У цьому випадку право емфітевзису можна продати іншому суб’єкту господарювання. Тож розберемось, які облікові та податкові наслідки матиме така операція для сторін.

ЮРИДИЧНІ АСПЕКТИ

Право користування земельною ділянкою державної чи комунальної власності для сільськогосподарських потреб (емфітевзис) не може бути відчужено її землекористувачем іншим особам, внесено до статутного капіталу, передано у заставу, крім випадків переходу права власності на об’єкт нерухомого майна (жилий будинок, інші будівлі та споруди) або у разі, коли право емфітевзису було набуто землекористувачем на земельних торгах (ч. 5 ст. 1021 Земельного кодексу України, далі – ЗКУ).

Отже, далі йтиметься про відчуження права емфітевзису земельної ділянки приватної власності.

Порядок відчуження права користування (в т. ч. емфітевзису) земельної ділянки приватної власності з широким колом можливостей передбачений ч. 2 ст. 1021 ЗКУ, ст. 407 Цивільного кодексу України (далі – ЦКУ).

Нагадаємо основні вимоги щодо відчуження права емфітевзису сільськогосподарських земель приватної власності: ➠ може здійснюватись без згоди власника землі;

➠ може здійснюватись за умови відсутності заборони на це в договорі емфітевзису;

➠ право емфітевзису земельної ділянки переходить до особи, на користь якої воно відчужено, а попередній емфітевт втрачає всі права за договором;

➠ відчуження права емфітевзису може бути здійснено на підставі договорів дарування, міни, купівлі-продажу та інших цивільно-правових угод;

➠ покупцю права емфітевзису для уникнення в подальшому спірних ситуацій із власником землі доцільно перед укладанням договору про відчуження права емфітевзису пересвідчитись у належному виконанні емфітевтом-продавцем його зобов’язань за договором (зокрема, у відсутності заборгованості із сплати плати за емфітевзис, умов договору щодо індексації, якщо вона передбачена, тощо);

➠ договір про відчуження права емфітевзису укладається в простій письмовій формі, нотаріальне посвідчення не вимагається, але за бажанням сторін воно може бути проведено (ч. 8 ст. 1021 ЗКУ);

➠ право емфітевзису підлягає державній реєстрації в Державному реєстрі речових прав на нерухоме майно (далі – Держреєстр прав, ч. 1 ст. 4 Закону України від 01.07.2004 р. № 1952-IV «Про державну реєстрацію речових прав на нерухоме майно та їх обтяжень»). Для цього договір про відчуження права емфітевзису необхідно надати або державному реєстратору через Центр надання адміністративних послуг, або державному/приватному нотаріусу. Якщо договір посвідчується нотаріально, то нотаріус має здійснити реєстрацію права емфітевзису за новим землекористувачем в Держреєстрі прав;

➠ право емфітевзису у емфітевта-покупця виникає з моменту реєстрації цього права у Держреєстрі прав (ч. 4 ст. 334 ЦКУ);

➠ до нового емфітевта-землекористувача переходить весь комплекс прав та обов’язків, передбачених чинним договором емфітевзису, і він безпосередньо несе відповідальність перед власником землі за виконання умов цього договору;

➠ емфітевту-покупцю доцільно повідомити власника землі про факт отримання ним права емфітевзису. Таке повідомлення можна вручити власнику землі під розписку або надіслати цінним листом з повідомленням про вручення та описом вкладення. До такого листа можна додати копію договору про відчуження права емфітевзису або витяг з такої угоди.

БУХГАЛТЕРСЬКИЙ ОБЛІК

У ПРОДАВЦЯ

Земельна ділянка, отримана в користування за договором емфітевзису, обліковується на позабалансовому рахунку 01 «Орендовані необоротні активи» за її нормативно-грошовою оцінкою (НГО).

Оскільки за договором емфітевзису землекористувач набуває право користування земельною ділянкою для сільськогосподарських потреб, то з позиції бухгалтерського обліку таке право є нематеріальним активом (далі – НМА) (п. 4 П(С)БО 8 «Нематеріальні активи»).

Тобто облік зазначеного права здійснюється на субрахунку 122 «Права користування майном». Вартість такого НМА амортизується, при цьому робляться проводки: Дт 23, 91 – Кт 134 (детально про облік НМА див. в «АгроPRO», 2023, № 4, с. 27 – ред.).

Відповідно, продаж права емфітевзису відображається в порядку, передбаченому для продажу НМА.

Так, перш ніж продати НМА, його слід перевести до складу необоротних активів, утримуваних для продажу (субрахунок 286). Із місяця, наступного за місяцем переведення, припиняється нарахування амортизації такого НМА.

Переведення НМА на субрахунок 286 здійснюється за його залишковою вартістю (первісна вартість мінус сума нарахованого зносу). Сума накопиченої амортизації (зносу) НМА списується проводкою: Дт 133 – Кт 122.

Дохід від продажу НМА (права емфітевзису) відображають за кредитом субрахунку 712 «Дохід від реалізації інших оборотних активів». При цьому його балансова вартість списується до дебету субрахунку 943 «Собівартість реалізованих виробничих запасів».

Після продажу права емфітевзису земельна ділянка списується з позабалансового рахунку 01.

У ПОКУПЦЯ

Для покупця придбане право користування земельною ділянкою також слід обліковувати як НМА. Тому придбане право емфітевзису покупець спершу відображає у складі капітальних інвестицій на субрахунку 154 «Придбання (створення) нематеріальних активів», а потім зараховує на баланс НМА проводкою:

Дт 122 «Права користування майном» – Кт 154.

Нагадаємо, що первісна вартість об’єкта НМА, придбаного за грошові кошти, складається з таких витрат (п. 11 НП(С)БО 8):

• ціни (вартості) придбання (крім отриманих торговельних знижок);

• мита;

• непрямих податків, що не підлягають відшкодуванню;

• інших витрат, безпосередньо пов’язаних з його придбанням та доведенням до стану, у якому він придатний для використання за призначенням.

Поряд з цим отримана в користування ділянка відображається на позабалансовому рахунку 01 за НГО.

Введення в експлуатацію права користування земельною ділянкою здійснюється на підставі Акта введення в експлуатацію НМА.

Амортизація права емфітевзису нараховується в загальному порядку протягом строку користування земельною ділянкою, передбаченого договором емфітевзису. Починають нараховувати амортизацію з місяця, наступного за місяцем, у якому НМА уведено в експлуатацію.

Далі в консультації ПОДАТКОВІ НАСЛІДКИ у покупця і продавця ( ПДВ, ЄДИНИЙ ПОДАТОК IV ГРУПИ, ЄДИНИЙ ПОДАТОК III ГРУПИ, ПОДАТОК НА ПРИБУТОК) у покупця і продавця ( ПДВ, ЄДИНИЙ ПОДАТОК IV ГРУПИ, ЄДИНИЙ ПОДАТОК III ГРУПИ, ПОДАТОК НА ПРИБУТОК)

Олег Головко, консультант з бухгалтерського обліку та оподаткування

Ірина Дмитерко, заступник головного редактора